國(guó)際稅收關(guān)系是兩個(gè)或兩個(gè)以上的國(guó)家與納稅人相互間在跨國(guó)征稅對(duì)象上產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)利益分配關(guān)系。包括國(guó)家與跨國(guó)納稅人之間的征稅關(guān)系和國(guó)家間的稅收分配關(guān)系。它是國(guó)際經(jīng)濟(jì)關(guān)系中一個(gè)重要的組成部分。國(guó)際稅收關(guān)系所涉及的范圍很廣，主要包括如下幾個(gè)方面：稅收管轄權(quán)及其協(xié)調(diào)，國(guó)際重復(fù)課稅的緩解或消除，如何協(xié)調(diào)國(guó)家與國(guó)家之間的稅收關(guān)系和消除對(duì)非居民的稅收歧視，防止國(guó)際逃稅的方法與措施，國(guó)際避稅與反避稅，國(guó)際稅收協(xié)定，鼓勵(lì)國(guó)際投資的稅收優(yōu)惠措施，對(duì)國(guó)際間關(guān)聯(lián)企業(yè)的征稅措施，國(guó)際稅務(wù)合作等等。

國(guó)際稅收關(guān)系的特點(diǎn)是：

1、就主體而言，國(guó)際稅收關(guān)系的征稅是兩個(gè)或兩個(gè)以上的家，納稅人往往要就同一筆跨國(guó)征稅對(duì)象向兩個(gè)或兩個(gè)以上國(guó)家納稅。

2、就客體而言，是納稅人的跨國(guó)所得或跨國(guó)財(cái)產(chǎn)價(jià)值。

3、就內(nèi)容而言，包括國(guó)家與跨國(guó)納稅人之間的稅收征納關(guān)系和國(guó)家間的稅收利益分配關(guān)系。主體之間的權(quán)利義務(wù)并非僅具有國(guó)內(nèi)稅收關(guān)系中強(qiáng)制、無(wú)償?shù)奶攸c(diǎn)，還有對(duì)等互惠的內(nèi)容。

國(guó)際稅收比稅收的歷史要短得多，它是國(guó)際經(jīng)濟(jì)交往發(fā)展到一定歷史階段的產(chǎn)物。

原始的關(guān)稅是國(guó)際稅收起源的典型形態(tài)，在貨物進(jìn)出國(guó)境時(shí)它承擔(dān)了國(guó)家之間稅收分配的功能。隨著國(guó)際經(jīng)濟(jì)貿(mào)易活動(dòng)的發(fā)展，資金、技術(shù)和勞務(wù)在國(guó)際上的流動(dòng)，致使納稅人的所得、收入來(lái)源沒(méi)有固定的地域界限。當(dāng)一個(gè)納稅人的收入來(lái)源于多個(gè)國(guó)家時(shí)，由于不同的國(guó)家采取不同的稅收管轄權(quán)，往往導(dǎo)致多個(gè)國(guó)家對(duì)同一筆跨國(guó)所得行使征稅權(quán)。在這種情況下，一個(gè)國(guó)家對(duì)征稅權(quán)的運(yùn)用，必然會(huì)影響其他相關(guān)國(guó)家的經(jīng)濟(jì)利益，形成了國(guó)家與國(guó)家之間的稅收分配關(guān)系。

特別是19世紀(jì)末至20世紀(jì)初，隨著國(guó)際經(jīng)貿(mào)關(guān)系的迅速發(fā)展，稅收的國(guó)際化問(wèn)題日益突出，國(guó)際稅收問(wèn)題逐漸被各國(guó)政府所重視。第二次世界大戰(zhàn)后，世界經(jīng)濟(jì)格局發(fā)生了重大變化，資本的國(guó)際流動(dòng)多樣化，發(fā)達(dá)國(guó)家海外投資的擴(kuò)大，跨國(guó)經(jīng)營(yíng)迅速發(fā)展，收入國(guó)際化趨勢(shì)越來(lái)越明顯。加上各國(guó)的所得稅制度日益完善，稅收的國(guó)際化問(wèn)題不僅被各國(guó)政府所重視，而且許多國(guó)家單方面采取措施處理有關(guān)國(guó)際稅收問(wèn)題。為了公正合理地解決跨國(guó)稅收分配，世界各國(guó)通過(guò)相互聯(lián)系與合作，逐步形成了一系列處理單邊或多邊稅收關(guān)系的準(zhǔn)則和慣例，包括雙邊稅收協(xié)定的簽訂、多邊稅收協(xié)定的簽訂、《聯(lián)合國(guó)范本》和《經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織范本》的制定等，至此，就形成了國(guó)際稅收關(guān)系的基本框架。

在20世紀(jì)70年代以后，更多的國(guó)家積極從事國(guó)際稅收的協(xié)定的簽訂活動(dòng)。據(jù)1997年統(tǒng)計(jì)，全世界187個(gè)國(guó)家簽訂的雙邊稅收協(xié)定已經(jīng)有3500多項(xiàng)，其中近50%是發(fā)展中國(guó)家與發(fā)達(dá)國(guó)家之間簽訂的。在發(fā)達(dá)國(guó)家中，美國(guó)、英國(guó)、日本和德國(guó)等國(guó)家對(duì)外簽訂的協(xié)訂最多。我國(guó)從1983年起，到1999年10月止，已經(jīng)同61個(gè)國(guó)家簽訂了關(guān)于避免對(duì)所得雙重征稅協(xié)定，今后還將同更多的國(guó)家簽訂稅收協(xié)定。

國(guó)際稅收是個(gè)歷史范疇，它不是從來(lái)就有的，而是歷史發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物.國(guó)際稅收關(guān)系的產(chǎn)生取決于兩個(gè)先決條件，一是經(jīng)濟(jì)生活的國(guó)際化;二是稅收的國(guó)際化.

一，經(jīng)濟(jì)生活的國(guó)際化

所謂經(jīng)濟(jì)生活的國(guó)際化主要表現(xiàn)為跨國(guó)所得的出現(xiàn).19世紀(jì)末和20世紀(jì)初，各主要資本主義國(guó)家相繼由自由競(jìng)爭(zhēng)發(fā)展到壟斷階段.隨著這些國(guó)家資本輸出規(guī)模的擴(kuò)大和跨國(guó)公司的出現(xiàn)，以各國(guó)為中心的生產(chǎn)日益超越了國(guó)界.第二次世界大戰(zhàn)后，資本和生產(chǎn)的國(guó)際化趨勢(shì)更為明顯.在新技術(shù)革命浪潮的推動(dòng)下，西方發(fā)達(dá)國(guó)家經(jīng)濟(jì)迅速發(fā)展，并日益以國(guó)際領(lǐng)域作為本國(guó)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的舞臺(tái).與此同時(shí)，隨著大量前殖民地，半殖民地國(guó)家在政治上的獨(dú)立，廣大的第三世界國(guó)家也進(jìn)入了發(fā)展本國(guó)經(jīng)濟(jì)的新時(shí)期.不少國(guó)家相繼采取了對(duì)外開(kāi)放，引進(jìn)外國(guó)資本和技術(shù)的發(fā)展政策.這一時(shí)期，不僅西方發(fā)達(dá)國(guó)家在資本輸出規(guī)模和形式方面獲得了巨大進(jìn)展，而且第三世界國(guó)家之間的經(jīng)濟(jì)合作也迅速發(fā)展起來(lái).國(guó)際經(jīng)濟(jì)活動(dòng)領(lǐng)域不斷得到拓寬.除了跨國(guó)公司在世界范圍內(nèi)得到長(zhǎng)足的發(fā)展之外，其它諸如加工訂貨，補(bǔ)償貿(mào)易，合作生產(chǎn)，合資經(jīng)營(yíng)，技術(shù)轉(zhuǎn)讓，許可證交易以及國(guó)際信貸，國(guó)際債券，國(guó)際租賃等多種國(guó)際投資形式和經(jīng)濟(jì)合作形式也大量出現(xiàn).這一切都使得各國(guó)經(jīng)濟(jì)的相互聯(lián)系和相互依賴比以往任何時(shí)候都更為密切，生產(chǎn)的國(guó)際化已成為當(dāng)代世界經(jīng)濟(jì)的一大特點(diǎn).

19世紀(jì)末出現(xiàn)的生產(chǎn)國(guó)際化使各國(guó)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的形態(tài)和方式發(fā)生了巨大的變化，由此而來(lái)的是商品，技術(shù)和人員，勞務(wù)在國(guó)際間的大幅度流動(dòng)，企業(yè)和個(gè)人的各種投資收入，勞務(wù)收入和經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)的實(shí)現(xiàn)以及持有的財(cái)產(chǎn)越來(lái)越超出了國(guó)家的范圍而趨于國(guó)際化.人們收入和財(cái)產(chǎn)分布格局的這一變化，必然會(huì)反映到各國(guó)的稅收活動(dòng)中來(lái)，帶來(lái)涉外稅收的發(fā)展，從而使國(guó)際稅收關(guān)系的產(chǎn)生成為一種可能.

二，稅收的國(guó)際化

所謂稅收的國(guó)際化主要表現(xiàn)為所得稅在世界范圍的普及.從歷史上考察，英國(guó)是世界上最早創(chuàng)設(shè)所得稅的國(guó)家，他在18世紀(jì)末就已經(jīng)開(kāi)設(shè)了所得稅.美國(guó)在其南北戰(zhàn)爭(zhēng)期間，于1862年首次向個(gè)人收入課征了綜合所得稅.在西歐各國(guó)，多數(shù)國(guó)家引進(jìn)所得稅大都在20世紀(jì)初期.所得稅在世界范圍內(nèi)的廣泛運(yùn)用發(fā)生在19世紀(jì)末期.在生產(chǎn)國(guó)際化背景下的各國(guó)稅收發(fā)展，一方面使得稅收征稅活動(dòng)在納稅人和課稅對(duì)象方面打破了國(guó)與國(guó)之間的界限，另一方面也由此產(chǎn)生了國(guó)與國(guó)之間合理地劃分稅收權(quán)益以及加強(qiáng)相互稅收配合的國(guó)際稅收關(guān)系協(xié)調(diào)問(wèn)題.課稅權(quán)作為國(guó)家主權(quán)的組成部分，世界任何一個(gè)主權(quán)國(guó)家都有權(quán)根據(jù)各個(gè)國(guó)家的政治，經(jīng)濟(jì)狀況和法律傳統(tǒng)，按照最適合本國(guó)利益的原則來(lái)行使稅收管轄權(quán).由于不同國(guó)家行使稅收管轄權(quán)所依循的原則，實(shí)施范圍以及具體規(guī)定等方面的差異，有關(guān)國(guó)家在對(duì)從事國(guó)際經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的企業(yè)或個(gè)人的所得及財(cái)產(chǎn)的課稅上，往往會(huì)發(fā)生兩個(gè)或兩個(gè)以上國(guó)家的稅收管轄權(quán)的重疊或沖突，從而導(dǎo)致國(guó)際重復(fù)課稅現(xiàn)象，其結(jié)果必然會(huì)加重企業(yè)和個(gè)人的稅收負(fù)擔(dān)，使其難以從事跨國(guó)經(jīng)濟(jì)活動(dòng).

顯然，這對(duì)于國(guó)際經(jīng)濟(jì)交往的正常發(fā)展乃至各國(guó)經(jīng)濟(jì)自身的發(fā)展都是不利的.各國(guó)涉外稅收的發(fā)展本身就蘊(yùn)含著協(xié)調(diào)稅收管轄權(quán)，合理地處理國(guó)際稅收權(quán)益關(guān)系的內(nèi)在要求.此外，涉外稅收涉及的納稅人和課稅對(duì)象所具有的跨國(guó)性質(zhì)使得稅收征管工作存在更多的困難和疏漏，國(guó)際避稅與偷漏現(xiàn)象日趨嚴(yán)重.為了維護(hù)各自的稅收利益，進(jìn)一步加強(qiáng)國(guó)際稅務(wù)配合自然成為各國(guó)政府及其稅務(wù)當(dāng)局的共同愿望.稅收的國(guó)際化使得國(guó)際稅收關(guān)系的產(chǎn)生成為一種實(shí)際.

因此，隨著國(guó)際經(jīng)濟(jì)交往和各國(guó)涉外稅收的發(fā)展，在各國(guó)政府之間逐步形成了一系列劃分國(guó)際稅收權(quán)益和處理稅務(wù)關(guān)系的準(zhǔn)則與慣例.例如，在同時(shí)實(shí)行屬地與屬人兩個(gè)原則的基礎(chǔ)上合理地規(guī)范稅收管轄權(quán)行使范圍;反對(duì)稅收歧視，對(duì)其它國(guó)家國(guó)民實(shí)行無(wú)差別待遇;對(duì)本國(guó)居民或公民的納稅人的境外所得和財(cái)產(chǎn)實(shí)行免稅或"稅收抵免"措施，以避免國(guó)際重復(fù)課稅等等.以上述準(zhǔn)則，慣例為淵源，產(chǎn)生了具有國(guó)際公法性質(zhì)的兩個(gè)或多個(gè)國(guó)家之間簽訂的國(guó)際稅收協(xié)定.在各國(guó)簽訂國(guó)際稅收協(xié)定的基礎(chǔ)上，20世紀(jì)60年代以來(lái)，相繼出現(xiàn)了經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織(oecd)制訂的為指導(dǎo)成員國(guó)之間和成員國(guó)與非成員國(guó)之間談簽國(guó)際稅收協(xié)定的范本，以及由聯(lián)合國(guó)經(jīng)濟(jì)與社會(huì)理事會(huì)組織制訂的為指導(dǎo)發(fā)展中國(guó)家與發(fā)達(dá)國(guó)家談簽國(guó)際稅收協(xié)定的協(xié)定范本.在資本和生產(chǎn)國(guó)際化的歷史條件下，稅收分配關(guān)系日益打破以往限于各個(gè)國(guó)家范圍內(nèi)的界限而趨于國(guó)際化.稅收關(guān)系的國(guó)際化不僅表現(xiàn)在各國(guó)涉外稅收所涉及的納稅人和課稅對(duì)象具有跨國(guó)性質(zhì)，而且還表現(xiàn)在由此產(chǎn)生的國(guó)與國(guó)之間的稅收利益分配關(guān)系上.國(guó)際稅收范疇的出現(xiàn)正是稅收分配關(guān)系國(guó)際化在理論上的反映.

國(guó)際稅收所涉及的范圍很廣，主要包括如下幾個(gè)方面：稅收管轄權(quán)及其協(xié)調(diào)，國(guó)際重復(fù)課稅的緩解或消除，如何協(xié)調(diào)國(guó)家與國(guó)家之間的稅收關(guān)系和消除對(duì)非居民的稅收歧視，防止國(guó)際逃稅的方法與措施，國(guó)際避稅與反避稅，國(guó)際稅收協(xié)定，鼓勵(lì)國(guó)際投資的稅收優(yōu)惠措施，對(duì)國(guó)際間關(guān)聯(lián)企業(yè)的征稅措施，國(guó)際稅務(wù)合作等等。

（一）稅收管轄權(quán)的選擇與協(xié)調(diào)

稅收管轄權(quán)是一國(guó)政府在稅收領(lǐng)域的主權(quán)，即一國(guó)政府在行使主權(quán)課稅方面所擁有的管理權(quán)力。它是國(guó)際稅收關(guān)系中一個(gè)帶根本性的問(wèn)題，由此引發(fā)國(guó)際稅收關(guān)系中一系列的其他問(wèn)題。

稅收管轄權(quán)包括居民管轄權(quán)和地域（來(lái)源地）管轄權(quán)兩種基本形式。一個(gè)國(guó)家行使稅收管轄權(quán)的原則，在不違背國(guó)際法和國(guó)際條約規(guī)定的前提下，國(guó)際上并沒(méi)有規(guī)定統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，各國(guó)政府都可以自由選擇稅收管轄權(quán)。因此，要理順國(guó)際稅收中的各種關(guān)系，最終的出路在于協(xié)調(diào)各國(guó)的稅收管轄權(quán)，理想的模式是在世界范圍內(nèi)統(tǒng)一實(shí)施相同的稅收管轄權(quán)。但實(shí)際上不可能做到這一點(diǎn)，其原因是：一方面由于在政治上沒(méi)有超越國(guó)家的權(quán)力機(jī)構(gòu)；另一方面經(jīng)濟(jì)上各國(guó)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平相差很大，發(fā)達(dá)國(guó)家傾向于實(shí)行居民管轄權(quán)，發(fā)展中國(guó)家傾向于實(shí)行來(lái)源地管轄權(quán)。所以，要使稅收管轄權(quán)完全統(tǒng)一起來(lái)，是辦不到的。只有通過(guò)相互協(xié)調(diào)，才能逐步縮小其差別，以促進(jìn)國(guó)際上稅收利益分配格局的合理化，并促進(jìn)世界經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和繁榮。

（二）國(guó)際間雙重課稅的緩解和消除

國(guó)際雙重課稅是指兩個(gè)或兩個(gè)以上國(guó)家，對(duì)跨國(guó)從事經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的同一納稅人所發(fā)生的同一征稅對(duì)象同時(shí)征收相同或相適的稅收，即發(fā)生了重疊征稅。國(guó)際雙重課稅是各國(guó)稅收管轄權(quán)交叉的結(jié)果，它對(duì)國(guó)際經(jīng)濟(jì)的發(fā)展產(chǎn)生不利的影響：一方面由于國(guó)際雙重征稅加重了跨國(guó)投資者的實(shí)際負(fù)擔(dān)，不利于資金的國(guó)際流動(dòng)和運(yùn)用；另一方面國(guó)際雙重征稅影響商品、勞力、人才和技術(shù)的國(guó)際流動(dòng)，對(duì)國(guó)際資源配置產(chǎn)生阻礙。所以，緩解乃至消除國(guó)際雙重征稅，是國(guó)際稅收關(guān)系中最為實(shí)際的問(wèn)題。

要避免國(guó)際間雙重課稅，一是可以采取單邊免除方法，即一國(guó)政府單方面采取措施，免除本國(guó)納稅人的雙重負(fù)擔(dān)，而不需要取得對(duì)方國(guó)家的同意。二是可以采取雙邊免除方式，即兩個(gè)國(guó)家之間通過(guò)簽訂雙邊稅收協(xié)定來(lái)協(xié)調(diào)雙方各自的跨國(guó)納稅人的稅收負(fù)擔(dān)，免除國(guó)際雙重征稅。

（三）國(guó)際避稅與反避稅

國(guó)際避稅是指納稅人以不違法的手段跨越國(guó)境，通過(guò)人或物的流動(dòng)或不流動(dòng)，來(lái)達(dá)到減少或免除納稅的目的。換言之，國(guó)際避稅并不是一種違法行為，而是利用了各國(guó)在稅法規(guī)定上的缺陷。因此，在稅收的征管活動(dòng)中，對(duì)稅務(wù)當(dāng)局而言國(guó)際避稅是一個(gè)十分棘手的問(wèn)題。

由于國(guó)際避稅影響各國(guó)政府的財(cái)政收入，因此，各國(guó)都采取積極的措施，對(duì)國(guó)際避稅加以防范和制止。這被稱為反避稅。反避稅的主要措施有：

第一，從納稅義務(wù)上制定具體措施。如稅法中規(guī)定與納稅人有關(guān)的第三者必須提供稅收情報(bào)，或納稅人某些交易的價(jià)格必須得到政府部門的認(rèn)可和同意等。

第二，不斷調(diào)整和完善稅法。如取消延期納稅，限制關(guān)聯(lián)企業(yè)之間通過(guò)轉(zhuǎn)讓價(jià)格進(jìn)行避稅，控制子公司海外經(jīng)營(yíng)利潤(rùn)長(zhǎng)期滯留在避稅地等。

第三，強(qiáng)化稅收的征收管理。如成立專業(yè)的反避稅機(jī)構(gòu)，加強(qiáng)對(duì)納稅人銀行賬戶的審查等。

第四，加強(qiáng)國(guó)際稅收合作。如開(kāi)展國(guó)家之間的稅收情報(bào)交換，或由國(guó)際稅收組織牽頭，開(kāi)展多邊國(guó)際避稅防范措施等。

（四）國(guó)際稅收協(xié)定

國(guó)際稅收協(xié)定，是指兩個(gè)以上的主權(quán)國(guó)家，為了協(xié)調(diào)相互之間在處理跨國(guó)納稅人征稅事務(wù)和其他方面的稅收事務(wù)，依據(jù)國(guó)際關(guān)系準(zhǔn)則，所簽訂的一種協(xié)議或條約。稅收協(xié)定屬于國(guó)際法中“條約法”的范疇，它對(duì)當(dāng)事國(guó)具有同國(guó)內(nèi)法效力相當(dāng)?shù)姆杉s束力。

世界上最早的稅收協(xié)定是1843年比利時(shí)和法國(guó)政府簽訂的稅收協(xié)定。該協(xié)定主要是為了解決兩國(guó)政府在稅務(wù)問(wèn)題上的相互合作和情報(bào)交換等問(wèn)題。100多年以來(lái)，為適應(yīng)國(guó)際稅收關(guān)系不斷發(fā)展的需要，國(guó)際稅收協(xié)定從單項(xiàng)向綜合、從雙邊向多邊迅速發(fā)展。特別是本世紀(jì)中葉以來(lái)，國(guó)家與國(guó)家之間簽訂稅收協(xié)定十分活躍，并且不斷擴(kuò)大。據(jù)統(tǒng)計(jì)，目前國(guó)際上已經(jīng)生效的稅收協(xié)定有2000多個(gè)，并且形成了具有世界性意義的兩個(gè)國(guó)際性稅收協(xié)定范本：由聯(lián)合國(guó)專家小組提出的《發(fā)達(dá)國(guó)家與發(fā)展中國(guó)家避免雙重征稅的協(xié)定范本》（簡(jiǎn)稱聯(lián)合國(guó)范本，下同）和由經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織提出的《關(guān)于對(duì)所得和財(cái)產(chǎn)避免雙重征稅的協(xié)定范本》（簡(jiǎn)稱經(jīng)合組織范本，下同）。兩個(gè)范本的內(nèi)容、結(jié)構(gòu)大體相同，用以指導(dǎo)各國(guó)稅收協(xié)定的簽訂。下一步的目標(biāo)，應(yīng)以最終形成世界各國(guó)共同承認(rèn)的國(guó)際稅收公約為方向，充分發(fā)揮稅收協(xié)定在調(diào)整國(guó)際稅收關(guān)系中的規(guī)范作用。

（五）國(guó)際收入和費(fèi)用的分配

國(guó)際收入和費(fèi)用的分配，是指跨國(guó)納稅人（關(guān)聯(lián)企業(yè)）里收入和費(fèi)用的分配原則和方法。通常而言，一個(gè)跨國(guó)公司的總機(jī)構(gòu)同其分支機(jī)構(gòu)之間，母公司同子公司之間，以及同一跨國(guó)公司內(nèi)一個(gè)分支機(jī)構(gòu)或子公司同其他分支機(jī)構(gòu)或子公司之間，都是互相有關(guān)聯(lián)的，這些都被稱之為關(guān)聯(lián)企業(yè)。

跨國(guó)關(guān)聯(lián)企業(yè)集團(tuán)以本身利益最大化為目標(biāo)，對(duì)其國(guó)際收入和費(fèi)用的分配進(jìn)行全盤考慮，利用各國(guó)稅制存在的差異，使其收入在最有利的地點(diǎn)和最有利的時(shí)間獲得，使其費(fèi)用在最有利的地點(diǎn)和時(shí)間發(fā)生，借以逃避一部分應(yīng)納稅款，獲取更大的經(jīng)濟(jì)利益。其手段通常是利用各關(guān)聯(lián)企業(yè)所在國(guó)所得稅稅率高低差異，采取轉(zhuǎn)讓定價(jià)的方式來(lái)實(shí)現(xiàn)。由于關(guān)聯(lián)企業(yè)的轉(zhuǎn)讓定價(jià)涉及到相關(guān)國(guó)家的稅收收入，所以對(duì)此必須加以調(diào)整和規(guī)范。

當(dāng)然，上述五個(gè)方面只是國(guó)際稅收關(guān)系中的一些基本問(wèn)題，國(guó)際稅收還涉及到其他內(nèi)容，如關(guān)稅、關(guān)稅壁壘和對(duì)外關(guān)系中的稅收優(yōu)惠等。