持有損益是指當(dāng)前所有者對企業(yè)凈資產(chǎn)已擁有的損益，是在當(dāng)前羥擠環(huán)境下，企業(yè)曲投資對企業(yè)凈資產(chǎn)的所有權(quán)。是在采取恰當(dāng)?shù)?a href="/wiki/%E4%BC%9A%E8%AE%A1%E6%94%BF%E7%AD%96" title="會計政策">會計政策指導(dǎo)下，對經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行會計核算所得到的損益結(jié)果。即持有損益就是當(dāng)前已形成的所有者權(quán)益。如何確認(rèn)持有拯益的實現(xiàn)是一個會計確認(rèn)的問題，從根本上看是一個會計政策的問題。

(一)西方持有損益的概念。

艾哈邁德.里亞希一貝克奧伊認(rèn)為“以現(xiàn)時入賬價格評估資產(chǎn)或負(fù)債的價值會產(chǎn)生持有損益，因為在它們被某一公司持有的一段時間內(nèi)，入賬價值會發(fā)生變化，其變化的差額即為持有損益?！爆F(xiàn)時入賬價值，是指為了獲得同樣或等價的資產(chǎn)所需要的現(xiàn)金或其他等價物的金額，包括已用資產(chǎn)的重置成本和再生產(chǎn)成本。國際會計準(zhǔn)則(IASC)將持有損益稱為利得和損失，在《IASC1——編制財務(wù)報表的框架》中指出，“收益包括收入和利得，利得指滿足收益的定義，但可能是也可能不是在企業(yè)正常生活過程中產(chǎn)生的其他項目?！比缋冒四切┳冑u非流動資產(chǎn)所產(chǎn)生的收益，也包括有價證券重估價所發(fā)生的收益和長期性資產(chǎn)賬面價值增加所產(chǎn)生的收益。

(二)西方持有損益的形式。

持有損益包括兩個部分：

1.與銷售資產(chǎn)或清償債務(wù)有關(guān)的已實現(xiàn)的持有損益，如已銷售的商品，其賬面歷史成本為80萬元，現(xiàn)實出售價格為100萬元，那么其持有利得即為2O萬元。又如固定資產(chǎn)，以其原歷史成本計提的折舊為1萬元，以重置成本為基礎(chǔ)計提的折舊為1.5萬元，其中的差額0.5萬元即為企業(yè)的持有利得。

2.報告期末仍然持有與資產(chǎn)或債務(wù)有關(guān)的未實現(xiàn)的持有損益。如企業(yè)期末結(jié)存的存貨，其購入時的歷史成本為20萬元，期末結(jié)存的成本為18萬元，其持有損失即為2萬元。又如企業(yè)在用的固定資產(chǎn)發(fā)生的減值或升值，都屬于未實現(xiàn)的持有損益。

持有損益與經(jīng)營利潤有兩點不同，一是來源不同，持有損益的來源是企業(yè)持有資產(chǎn)重置成本的變化差額，經(jīng)營利潤是企業(yè)通過其一系列生產(chǎn)、經(jīng)營、流轉(zhuǎn)活動而產(chǎn)生的。二是形成的時間不同。經(jīng)營利潤一般在企業(yè)銷售實現(xiàn)或提供勞務(wù)完成時確認(rèn)，而只要資產(chǎn)的重置成本發(fā)生變化，持有損益從企業(yè)購入到銷售或結(jié)存這一過程中，處處存在。但是持有損益和經(jīng)營利潤都是企業(yè)盈利的組成部分，持有損益、經(jīng)營利潤、盈利三者的關(guān)系是：盈利=經(jīng)營利潤+持有損益

例1：有一水果店，月初以1元/kg的價格購入蘋果lO00kg，月末售出600kg，售價為2元/kg，此時蘋果的重置成本為1.2元/kg。

經(jīng)營利潤=600×(2-1.2)=480(元)；

已實現(xiàn)的持有損益=600×(1.2-1)=120(元)；

未實現(xiàn)的持有損益=400×(1.2-1)=80(元)；

盈利=480+120+80=680(元)。

持有損益有以下幾個特征：

1.非經(jīng)營性：是指持有損益不經(jīng)過企業(yè)的經(jīng)營業(yè)務(wù)(如生產(chǎn)、流轉(zhuǎn))而產(chǎn)生的業(yè)主權(quán)益(凈資產(chǎn))的增加。

2.偶發(fā)性：持有損益的產(chǎn)生不是企業(yè)能預(yù)期或控制的。

3.客觀性：持有損益的產(chǎn)生必須要在一定的客觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境中，不隨人的意志而改變。

4. 風(fēng)險性：持有一項資產(chǎn)即擁有它的處置、管理權(quán)，同時也要承擔(dān)其風(fēng)險。持有損益具有很大的不確定性，有些收益對企業(yè)是可遇不可求的。

5.計量的多元性：持有損益的計量可采用多種方法，如采用市價法、重置成本、現(xiàn)時入賬價值、現(xiàn)時脫手價格等。

對持有損益的會計處理方法基于兩種觀點：財務(wù)資本保全觀和實體資本保全觀。

財務(wù)資本保全觀指把資本視為一種財務(wù)現(xiàn)象，要求所有者投入或再投入的資本保持完整，而收益反映以貨幣表示的凈資產(chǎn)的增加。在名義貨幣下定義資本保全，不考慮通貨膨脹、物價上漲等因素。

持這種觀點的人將收益定義為可以被分配的最大數(shù)額，但分配后仍能保持與期初相同的投資水平的財務(wù)資本。財務(wù)資本保全觀下將本期持有資產(chǎn)價格的提高稱為持有利得，計入利潤或損益，但必須通過交易處理的方式才得到確認(rèn)。

例2：某公司在1月1日投資6000元設(shè)立一新公司。同一天，公司以每磅6美元的價格購買了1000磅咖啡。年內(nèi)，公司以每磅l0美元的價格售出600磅咖啡。當(dāng)時重置成本是每磅8美元。年末，重置成本是每磅9美元。會計分錄如下：

1.購入時：

借：庫存商品(1000×$6) 6000

貸：現(xiàn)金 60O0

2.當(dāng)年銷售時：

借：現(xiàn)金 6O00

貸：銷售收入 6000

3.結(jié)轉(zhuǎn)銷貨成本時:

借：銷貨成本4800貸：庫存商品(600×$8) 4800

4.年末結(jié)存4OO磅存貨，計算持有損益：

借：庫存商品 2400

貸：已實現(xiàn)持有損益(600×(8-6)) 1200

未實現(xiàn)持有損益(400×(9-6)) 1200

在詳細(xì)記錄了持有損益的基礎(chǔ)下，息稅前現(xiàn)時成本基礎(chǔ)的經(jīng)營收益即為利潤，它是期初可分配的和可投資的財務(wù)(或貨幣)資本的最大量，包括了持有損益。

實體資本保全觀把資本視為一種實體現(xiàn)象，指所有者投入或再投入的資源代表的實際生產(chǎn)能力。其考慮的是期末與期初的實務(wù)生產(chǎn)能力而非僅僅是名義貨幣。

持這種觀點的人將收益定義為：在某一期間內(nèi)，可以被分配的最大數(shù)額但分配后仍能保持與期初相同的經(jīng)營能力。由于重置成本的變化可能會在損害主體經(jīng)營能力的情況下被分配，因此，持這種觀點的人就將重置成本的變化視為資本調(diào)整。故將資產(chǎn)價格提高中大于一般物價水平的部分作為利潤，其余作資本保全，計入所有者權(quán)益而不作利潤調(diào)整。這時收益中就不包括持有損益，而是將持有損益計入資本公積。

(LASC16——不動產(chǎn)、廠房和設(shè)備》中指出“由一項不動產(chǎn)、廠房和設(shè)備的報廢或處置產(chǎn)生的利得或損失，應(yīng)確認(rèn)為估計的處置凈收入與資產(chǎn)的賬面金額之間的差額，并且應(yīng)在損益表中確認(rèn)為收益或費用?！本瓦@項準(zhǔn)則來看，國際會計準(zhǔn)則委員會對于已實現(xiàn)固定資產(chǎn)持有損益的會計處理，所持的態(tài)度是財務(wù)資本保全觀。認(rèn)為資產(chǎn)重置成本的變化可以視為可實現(xiàn)凈值或資本化價值的變化。因此，持有損益可實現(xiàn)部分應(yīng)為處置或銷售資產(chǎn)所帶來預(yù)期凈收入的增量。體現(xiàn)這一觀點的還有《IASC29一惡性通貨膨脹中的財務(wù)報告》，“貨幣資產(chǎn)凈額上產(chǎn)生的利得或損失，應(yīng)計入凈收益中并單獨予以反映”；(LASC39——金融工具的確認(rèn)和計量》，“為交易而持有的金融資產(chǎn)或金融負(fù)債形成的利得或損失，應(yīng)計人形成當(dāng)期凈利潤(或損失)”。

對于其他未實現(xiàn)的持有損益部分，(IASC1——財務(wù)報表列報》中的規(guī)定則體現(xiàn)了實體保全觀的態(tài)度。國際會計準(zhǔn)則委員會將“不動產(chǎn)重估盈余”、“投資重估價損失”、“外幣折算額”這三項損益列入權(quán)益變動表而非收益表，將這三項合計為“未在收益表內(nèi)確認(rèn)的凈利得”，以表明這些未處置資產(chǎn)的重置成本的變化是資產(chǎn)的調(diào)整，作為今后生產(chǎn)能力的保全。