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以前年度損益調整

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1.什么是以前年度損益調整

以前年度損益調整,是指企業(yè)對以前年度多計或少計的盈虧數(shù)額所進行的調整。以前年度少計費用或多計收益時,應調整減少本年度利潤總額;以前年度少計收益或多計費用時,應調整增加本年度利潤總額。

2.以前年度損益調整的會計處理

一、本科目核算企業(yè)本年度發(fā)生的調整以前年度損益的事項以及本年度發(fā)現(xiàn)的重要前期差錯更正涉及調整以前年度損益的事項。企業(yè)在資產負債表日財務報告批準報出日之間發(fā)生的需要調整報告年度損益的事項,也可以通過本科目核算。

二、以前年度損益調整的主要賬務處理。

(一)企業(yè)調整增加以前年度利潤或減少以前年度虧損,借記有關科目,貸記本科目;調整減少以前年度利潤或增加以前年度虧損做相反的會計分錄

(二)由于以前年度損益調整增加的所得稅費用,借記本科目,貸記“應交稅費——應交所得稅”等科目;由于以前年度損益調整減少的所得稅費用做相反的會計分錄。

(三)經上述調整后,應將本科目的余額轉入“利潤分配——未分配利潤”科目。本科目如為貸方余額,借記本科目,貸記“利潤分配——未分配利潤”科目;如為借方余額做相反的會計分錄。

三、本科目結轉后應無余額。

3.以前年度損益調整的會計處理舉例分析

企業(yè)對以前年度發(fā)生的損益進行調整時,將涉及應納所得稅、利潤分配以及會計報表相關項目的調整。關于以前年度損益調整的會計處理方法,雖然在有關會計制度中作了規(guī)定,但因具體處理程序不甚明確,加之會計實務中具體情況復雜,致使此項業(yè)務會計實務中差錯率極高。下面兩個案例是筆者在審計實踐中遇到的,也是會計實務中對以前年度損益進行調整時,極易發(fā)生錯弊的典型,頗具代表性。

4.  二、以前年度損益調整的會計處理方法

有關以前年度的損益調整屬于會計差錯更正,筆者認為可將其分為資產負債表日后事項和非日后事項兩種情況。各種情況下的會計處理方法有所不同,必須具體分析。

(一)日后事項的損益調整

如果企業(yè)所發(fā)生的以前年度損益調整事項屬資產負債表日后事項,即年度資產負債表日至財務報告批準報出日之間發(fā)生的事項,則應按新《企業(yè)會計制度》第138條及《企業(yè)會計準則--資產負債表日后事項》的有關規(guī)定進行調整。

會計處理程序如下:

①將需要調整的損益數(shù)結轉至“以前年度損益調整”賬戶,應調增利潤(上年少計收益、多計費用)時記貸方、應調減利潤(上年少計費用、多計收益)時記借方。

②作所得稅納稅調整。補交所得稅時,借記“以前年度損益調整”賬戶,貸記“應交稅金--應交所得稅”賬戶;沖減多交所得稅時作相反的分錄。

③將“以前年度損益調整”賬戶的余額轉入“利潤分配--未分配利潤”賬戶。

④調整盈余公積計提數(shù)。補提盈余公積時,借記“利潤分配--未分配利潤”賬戶,貸記“盈余公積”賬戶;沖減多提盈余公積時作相反的分錄。

⑤調整會計報表相關項目的數(shù)字。包括:資產負債表日編制的會計報表相關項目的數(shù)字,以及當期編制的會計報表相關項目的年初數(shù)。如果提供比較會計報表,還應調整相關會計報表的上年數(shù)。

(二)非日后事項的損益調整

如果企業(yè)所發(fā)生的以前年度損益調整事項不屬于資產負債表日后事項,應按新《企業(yè)會計制度》及相關的規(guī)定進行處理。新《企業(yè)會計制度》第133條將非日后事項分為重大會計差錯和非重大會計差錯兩類。重大會計差錯應當“調整發(fā)現(xiàn)當期的期初留存收益,會計報表其他相關項目的期初數(shù)也應一并調整。”也就是說根據(jù)重要性原則將其視同日后事項處理,處理方法同日后事項。非重大會計差錯“應當直接計入本期凈損益,其他相關項目也應作為本期數(shù)一并調整。”

會計處理程序如下:

①將需要調整的損益數(shù)結轉至“以前年度損益調整”賬戶,調整方法同日后事項。

②將“以前年度損益調整”賬戶的余額轉入“本年利潤”賬戶。

③有關納稅調整并入當期期末所得稅計算時一并進行;有關盈余公積的調整并入當期期末利潤分配中進行。

如案例二,該有限責任公司應根據(jù)審計意見書作如下會計處理:

①借:固定資產 300(萬元)

貸:以前年度損益調整 300(萬元)

②借:以前年度損益調整 300(萬元)

貸:本年利潤 300(萬元)

需要特別說明的是:在會計實務中,一般只有在企業(yè)“自查”中發(fā)現(xiàn)的以前年度損益調整事項,才按上述程序處理。如果是在稅務稽查或審計檢查中發(fā)現(xiàn)的以前年度損益調整事項,或許就不能按此程序處理了。因為稅務或審計人員為了防止稅源流失、保護國家利益不受侵害,通常會要求企業(yè)立即進行納稅調整,而非并入期末所得稅計算中進行。此時會計處理程序就應作相應調整:

①將需要調整的損益數(shù)結轉至“以前年度損益調整”賬戶。

②作所得稅納稅調整。

③將“以前年度損益調整”賬戶的余額轉入“利潤分配--未分配利潤”賬戶。

④調整盈余公積計提數(shù)。對比可知,此時的會計處理程序與日后事項基本相同,只是因其不是資產負債表日后事項,不需調整會計報表相關項目的數(shù)字。

如案例一,該國有工業(yè)企業(yè)應根據(jù)納稅調整通知書作如下會計處理:

①借:累計折舊 100(萬元)

貸:以前年度損益調整 100(萬元)

②借:以前年度損益調整 33(萬元)

貸:應交稅金--應交所得稅 33(萬元)

借:應交稅金--應交所得稅 33(萬元)

貸:銀行存款 33(萬元)

③借:以前年度損益調整 67(萬元)

貸:利潤分配--未分配利潤 67(萬元)(100-33)

④借:利潤分配--未分配利潤 10(萬元)

貸:盈余公積 10(萬元)(67×15%)

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